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（平10.6.24裁決、裁決事例集No.55 292頁）
《裁決書（抄）》
1 事実
審査請求人（以下「請求人」という。）は、平成6年分の所得税について、青色の確定申告書（以下「本件確定申告書」という。）に次表の「確定申告」欄のとおり記載して法定申告期限までに申告した。
次いで、請求人は、原処分庁所属の職員の調査を受け、平成6年分の所得税について次表の「修正申告」欄のとおりとする修正申告書を平成7年5月23日に提出した。
原処分庁は、これに対し、平成7年6月30日付で過少申告加算税の額を464,000円とする賦課決定処分をした。
その後、請求人は、平成7年8月30日に次表の「更正の請求」欄のとおりとすべき旨の更正の請求（以下「本件更正の請求」という。）をした。
原処分庁は、これに対し、平成8年6月28日付で更正をすべき理由がない旨の通知処分（以下「本件通知処分」という。）をした。
請求人は、本件通知処分を不服として、平成8年8月26日に異議申立てをしたところ、異議審理庁は、同年12月13日付で棄却の異議決定をした。
請求人は、異議決定を経た後の原処分に不服があるとして、平成9年1月13日に審査請求をした。
2 主張
（1）請求人の主張
原処分は次の理由により違法であるから、その全部の取消しを求める。
請求人は、J建設道路事業□□△△線（L地区）の収用事業（以下「本件収用事業」という。）のため、請求人、請求人の夫であるE及び請求人の長男であるG（以下、請求人ほか2名を併せて「請求人ら」という。）が共有するR市L町四丁目1021番1所在の畑2,302平方メートル（以下「甲土地」という。）から分筆した同番4所在の畑304.35平方メートル（以下「乙土地」という。）の請求人の持分3分の1を、R市に対して平成6年11月4日の契約により26,985,700円で譲渡した（以下、この譲渡を「本件譲渡」という。）が、本件譲渡に係る分離長期譲渡所得の計算に当たっては、次のとおり租税特別措置法（平成7年法律第55号改正前のものをいい、以下「措置法」という。）第33条の4《収用交換等の場合の譲渡所得等の特別控除》第1項の規定による特例（以下「本件特例」という。）の適用が認められるべきである。
イ 原処分庁は、請求人がR市から平成4年12月10日付の「都市計画法第55条《許可の基準の特例等》第1項に基づく土地の指定及び指定に伴う建築の不許可について（通知）」と題する文書（以下「本件55条文書」という。）の送付を受け、それに伴って、都市計画法第56条《土地の買取り》第1項の規定に基づいて同日付で甲土地の一部に係る「土地買取り申出書」と題する文書（以下「本件買取り申出書」という。）をR市長に対して提出したと認定しているが、請求人は本件55条文書をR市長から送付を受けておらず、R市長に対して本件買取り申出書も提出していない。
請求人は、平成5年1月8日付の「J建設道路事業（□□△△線：L地区）に伴う土地の譲り受けについて（依頼）」と題する文書（以下「本件譲受依頼文書」という。）によるR市道路局用地部用地第二課からの依頼に基づいて甲土地から分筆したR市L町四丁目1021番3所在の畑240.23平方メートル（以下「丙土地」という。）の請求人の持分3分の1を、R市に対して譲渡したものである。
ロ 請求人は、甲土地について相続税の納税猶予の適用を受けており、20年以上畑として利用する予定であることから、甲土地に本件55条文書により建築許可が認められなくなっても、土地の利用に著しい支障をきたす理由がないことからも本件買取り申出書を提出することはあり得ない。また、R市が建築許可を認めないとしても請求人がその土地の利用に著しい支障をきたすこととはならないから、R市が都市計画法第56条第1項の規定に基づいて買取りをすることもない。
ハ 措置法第33条の4第3項第2号の立法趣旨は、収用事業のために資産を譲渡する者が同一事業で土地を切り売りし、二以上の年にわたって2回以上の特別控除の適用を受けることを防止しようとするものであり、譲渡所得の金額の総額が50,000,000円以下の土地を二以上の年にわたって譲渡すれば、かえって課税額が大になるようなことを、納税者自らが行うことはなく、一般に、収用事業のために資産を譲渡する場合、公共事業施行者の指示に従うのが実情であり、その結果、特別控除の適用額が削減されることは行政関係庁の裁量権の限界を超え、納税者に対する権利の侵害である。すなわち、本件の場合、R市が請求人らの所有する甲土地を分筆させ、二以上の年にわたって収用したのであって、請求人らの意思によるものではないから、請求人が不利益とならないよう本件特例の適用を認めるべきである。
また、租税特別措置法施行規則第15条《収用交換等の場合の譲渡所得等の特別控除》第3項及び第4項において、公共事業施行者は所轄税務署長に対し、所定の書類等を提出することが規定されており、公共事業用資産の買取りの申出等が行われた場合に関する「租税特別措置法第33条の2および第65条の3の規定により添付または提出すべき書類の様式等について」（昭和43年1月13日付直資4―1ほか国税庁長官通達。以下「本件旧通達」という。）によれば、所轄税務署長は公共事業施行者を指導する旨の取扱いを定めている。したがって、原処分庁は、収用事業施行者であるR市を指導する立場にあり、必要に応じて的確な調査をすることが可能であったのであるから、請求人が不利とならないように措置法第33条の4第3項第2号の適用に留意してR市を指導すべきであったのに、その指導を十分に行っていなかったのは問題であり、本件譲渡について本件特例の適用を認めるべきである。
（2）原処分庁の主張
原処分は、次の理由により適法であるから、審査請求を棄却するとの裁決を求める。
イ 原処分庁の調査によれば、次の事実が認められる。
（イ）平成4年12月5日付のR市報に掲載された「R市公告第◎◎号」及び「R市公告第××号」によれば、甲土地の一部は、同日、都市計画法第55条第1項の規定により、本件収用事業の事業予定地として指定され、甲土地の一部については、指定後の建築物の建築許可が一切認められなくなること。また、建築許可が認められなくなることによって土地の利用に支障をきたす場合には、同法第56条第1項の規定に基づいて土地の買取りの申出ができること。
（ロ）R市長は、平成4年12月10日付で本件55条文書を請求人らに送付したこと。
（ハ）請求人らは、平成4年12月10日付で都市計画法第56条第1項の規定に基づきR市長に対して甲土地の一部である丙土地部分の本件買取り申出書を提出し、平成5年3月2日にR市に対して丙土地を総額63,901,180円で譲渡したこと。
（ニ）N県知事は、平成6年4月8日に都市計画法第59条《施行者》第1項の規定により、本件収用事業を都市計画事業として認可しており、その事業地には乙土地及び丙土地が含まれていること。
（ホ）請求人らは、平成6年11月4日にR市に対して乙土地を総額80,957,100円で譲渡したこと。
（ヘ）R市の本件収用事業の担当者は、本件収用事業に係る道路の路線確定は昭和47年で、最終的な都市計画の変更は昭和60年であり、その後、都市計画の変更はない旨申述していること。
ロ 以上の事実に基づいて判断すれば、請求人らは平成4年12月10日に都市計画法第56条第1項の規定に基づいてR市長に対して甲土地の一部の買取り申出を行っていることは明らかであるから、請求人らから買取り申出をしたものではなくR市が買取りの申出を2年に分けたことを前提とする請求人の主張は採用することができない。
ハ 請求人は、措置法第33条の4第3項第2号の立法趣旨と収用事業に係る譲渡所得の金額の総額が50,000,000円以下であることをもって、乙土地について本件特例の適用を認めるべきである旨主張するが、同号の適用に当たっては同一の収用事業に係る譲渡所得の金額の総額が50,000,000円以下であるか否かは何ら影響を及ぼすものではないから、請求人の主張は失当である。
ニ 以上の結果、乙土地は、措置法第33条の4第3項第2号に規定する「最初に当該譲渡があった年において譲渡された資産以外の資産」に該当するので、本件特例の適用は認められないこととなる。
したがって、本件更正の請求に対し更正をすべき理由がないとした本件通知処分は適法である。
3 判断
本件審査請求の争点は、本件譲渡に係る分離長期譲渡所得の金額の計算に当たり、本件特例を適用することができるか否かであるので、以下審理する。
（1）原処分関係資料等及び当審判所の調査によれば、次の事実が認められる。
イ 平成4年12月5日付のR市報に掲載された「R市公告第◎◎号」及び「R市公告第××号」には、甲土地の一部は、同日、都市計画法第55条第1項の規定により、本件収用事業の事業予定地として指定するとともにその指定に伴い、同法第56条第1項の規定に基づく土地の買取りの申出の相手方をR市長と定めると記載されていること。
ロ R市長は、平成4年12月10日付の本件55条文書により、請求人に対して甲土地の一部（後日、分筆されて丙土地となる部分）について都市計画法第55条第1項に基づく土地の指定をし、建築物の建築許可を一切認めない旨通知し、更に同文書において土地利用に支障を来す場合、同法第56条第1項の規定に基づき、R市長あてに土地の買取りの申出ができる旨を申し添えていること。
ハ 甲土地の一部である丙土地部分に係る本件買取り申出書は、都市計画法第56条第1項の規定に基づき、申出者名を請求人らとして、平成4年12月10日付でR市長あてに提出されていること。
また、本件買取り申出書には申出者の押印があり、その印影は、請求人らが平成9年3月19日付で当審判所に提出した反論書に押印のある印影及び請求人らがR市との間で平成5年3月2日付で作成した丙土地の売買契約書に押印のある印影と同一と認められること。
ニ R市は、丙土地の買取りに当たり、原処分庁に対して平成5年1月7日に本件収用事業について事前協議を申し込んでおり、その事前協議の説明書には本件買取り申出書の写しが添付されていること。
ホ R市は、平成5年1月8日付で、請求人らに対して本件譲受依頼文書により甲土地の一部である丙土地部分を譲り受けたい旨の依頼をしていること。
ヘ 請求人らがR市との間で作成した平成5年3月2日付の「土地売買契約書」によれば、請求人らは、丙土地を総額63,901,180円で譲渡していること。
ト 丙土地は、平成5年3月2日に甲土地から分筆されていること。
チ N県知事は、平成6年4月8日に都市計画法第59条第1項の規定により、本件収用事業を都市計画事業として認可しており、その事業地には乙土地及び丙土地が含まれていること。
リ 乙土地は、平成6年6月22日に甲土地から分筆されていること。
ヌ 請求人らがR市との間で作成した平成6年11月4日付の「土地売買契約書」によれば、請求人らは、乙土地を総額80,957,100円で譲渡していること。
（2）R市道路局建設部北部建設課の担当職員は、当審判所に対し、要旨次のとおり答述している。
イ 平成2年9月ころから道路予定地の地権者らに対して測量のための立入説明をしていたところ、平成4年の6月ころに請求人らから相続税の納税資金が必要なので道路に係る部分を先行取得で買い取って欲しい旨の申出があった。
ロ その時点で確定していたのは、事業予定地の指定区域の本線部分（丙土地部分）だけであったが、（a）都市計画法第55条第1項に基づく土地の指定は、都市計画局と道路局で決定できること、（b）同項に基づく土地の指定をした上、請求人らから同法第56条第1項の規定に基づく買取り申出書の提出があれば本件特例の適用を受けることができることから、事業認可前であったが、確定していた本線部分に係る丙土地部分について、請求人らからの先行取得の申出に応じたものである。
ハ 請求人らからの先行取得の申出がなければ、事業認可後に確定した事業計画に基づき、丙土地部分及び乙土地部分を含めたところで一括して請求人らに対して買取りの申出をしたはずである。
ニ 通常本件特例については、事業地が二以上の年にまたがって買収された場合には最初の年だけ適用される旨の説明はしている。
（3）ところで、措置法第33条の4第3項は、同項第2号に規定する一の収用交換等に係る事業につき同法第1項に規定する資産の収用交換等による譲渡が二以上の年にわたってされたときには、当該資産のうち、最初に当該譲渡があった年において譲渡された資産以外の資産には本件特例を適用しない旨規定している。
（4）上記（1）、（2）の事実を上記（3）に照らして判断すると、次のとおりである。
イ 請求人は、本件収用事業のためR市に対して平成5年3月2日に丙土地を、平成6年11月4日に乙土地をそれぞれ譲渡しているが、上記（1）のイ及びチのとおり、乙土地及び丙土地は本件収用事業の事業地に含まれており、これらの譲渡は、一の収用事業に基づくものであると認められることから、措置法第33条の4第3項第2号に規定する「一の収用交換等に係る事業につき第1項に規定する資産の収用交換等による譲渡が二以上あった場合において、これらの譲渡が二以上の年にわたってされたとき」に該当すると認められる。
そして、請求人は上記（1）のヘ及びヌのとおり丙土地を平成5年中に、乙土地を平成6年中に譲渡していることから、乙土地は、同号に規定する「当該資産のうち、最初に当該譲渡があった年において譲渡された資産以外の資産」に該当するので、同条第3項の規定により、本件譲渡に係る請求人の分離長期譲渡所得の計算に当たり、本件特例を適用することはできないと認められる。
ロ 請求人は、本件55条文書の送付を受けておらず、R市長に対して本件買取り申出書を提出していないのであって、丙土地はR市道路局用地部用地第二課からの依頼に基づいて譲渡したものである旨及び丙土地は相続税の納税猶予の適用を受けており20年以上畑として利用する予定であり、本件55条文書により建築許可が認められなくなっても、土地の利用に著しい支障をきたす理由がないことからも、本件買取り申出書を提出することはありえず、丙土地の利用に著しい支障をきたさないから、R市が都市計画法第56条第1項の規定に基づいて買取りをすることもない旨主張する。
しかしながら、仮に、請求人が本件55条文書を受け取っていないとしても、上記（1）のハ及びニのことから、請求人らは平成4年12月10日付で都市計画法第56条第1項の規定に基づき、R市長あてに本件買取り申出書を提出したと認めるのが相当であり、上記（1）のホ及びヘのとおり、R市は、本件買取り申出書に基づいて、平成5年1月8日付の本件譲受依頼文書により請求人らに対して甲土地の一部である丙土地部分の譲受けを依頼した上、平成5年3月2日に丙土地を取得したものと認められる。
したがって、この点に関する請求人の主張には理由がない。
ハ 請求人は、本件特例の適用に当たり、譲渡所得の金額の総額が50,000,000円以下の土地を二以上の年にわたって譲渡すれば、かえって課税額が大になるようなことを納税者自らが行うことはない旨及び請求人らが所有する甲土地を分筆させ、二以上の年にわたって収用したのはR市であって、請求人の意思によるものではないことから、公共事業施行者の指示に従った結果、特別控除の適用額が削減されたことは行政関係庁の裁量権の限界を超え、納税者に対する権利の侵害である旨主張する。
なるほど、R市は丙土地及び乙土地を平成5年及び平成6年にそれぞれ取得しているが、上記（2）のとおり、本件収用事業の認可前の平成4年6月ころに請求人らから甲土地のうち本件収用事業に係る部分について買取りの申出があったことから、R市は、請求人らの要望に沿うため、本件収用事業の事業地として確実な道路本線に係る部分（丙土地部分）を予定地として都市計画法第55条第1項の規定に基づいて指定したものと認めるのが相当である。また、上記（1）のチのとおり、その後の平成6年に本件収用事業が認可され、それによって乙土地部分が本件収用事業の事業地に含まれることが明らかになったため、平成6年に乙土地部分がR市から買い取られることとなったものと認めるのが相当である。
そうすると、結果として丙土地及び乙土地を2年にわたってR市が買い取ることとなったのにはやむを得ない事情があり、また、請求人にもその原因の一端があるものと認められるが、いずれにしても、丙土地及び乙土地は本件収用事業という一つの事業に係る土地というほかはなく、仮に二以上の年にわたって資産を譲渡したことについてやむを得ない事情があったとしても、本件特例を適用できる旨の法令上の規定もないことから、上記イで述べたとおり、本件譲渡に係る請求人の分離長期譲渡所得の計算に当たり、本件特例を適用することはできない。
したがって、この点に関する請求人の主張は採用することができない。
ニ 請求人は、租税特別措置法施行規則第15条第3項及び第4項において、公共事業施行者は所轄税務署長に対し、所定の書類等を提出することが規定されていること並びに本件旧通達において、所轄税務署長は公共事業施行者に対し指導する旨の取扱いを規定していることから、原処分庁は、収用事業施行者であるR市を指導する立場にあるのであり、納税者が不利とならないように措置法第33条の4第3項第2号の適用に留意してR市を指導すべきであったのに、その指導を十分に行っていなかったのは問題であり、本件譲渡について本件特例の適用を認めるべきである旨主張する。
しかしながら、租税特別措置法施行規則第15条第3項は、公共事業施行者が買取り等の申出があったことを証する書類の写しを、その申出をした日の属する月の翌月10日までに、所轄税務署長に提出しなければならない旨の規定であり、同条第4項は公共事業施行者がその買取り等の申出に係る資産の買取り等をした場合には、支払うべき当該買取り等に係る対価についての支払いに関する調書を、一定期間に属する最終月の翌月末日までに所轄税務署長に提出しなければならない旨の規定である。また、請求人がいう本件旧通達は、「公共事業用資産の買取り等の申出証明書等の様式について」（昭和47年6月22日付直資4―3ほか国税庁長官通達。以下「本件通達」という。）の制定に伴い廃止されており、本件旧通達は本件譲渡には適用されず、本件譲渡に適用される本件通達によれば、請求人が主張する原処分庁の公共事業施行者に対する指導とは、公共事業施行者が資産の買取り等の申出を行った場合は、「公共事業用資産の買取り等の申出書」を買取り等の申出を行った都度作成し、当該申出に係る資産の所有者に交付するよう及び公共事業施行者が資産の買取り等を行った場合は、「公共事業用資産の買取り等の証明書」を買取り等を行った都度作成し、当該資産の譲渡者に交付するよう指導することとされている。
したがって、いずれも公共事業用資産の買取り等が行われた場合における収用事業施行者の書類の作成及び交付手続に関するものであり、収用事業施行者に対する収用事業の実施方法及び公共事業用資産の買取り方法等に関するものではないことから、この点に関する請求人の主張にには理由がない。
（5）以上のとおり、本件譲渡に係る分離長期譲渡所得の金額の計算に当たり、本件特例を適用することができないので、本件通知処分は適法である。
（6）その他
原処分のその他の部分については、請求人は争わず、当審判所に提出された証拠資料等によっても、これを不相当とする理由は認められない。
