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（平14.12.19裁決、裁決事例集No.64 102頁）
《裁決書（抄）》
1 事実
（1）事案の概要
本件は、産業用機械製造業を営む審査請求人（以下「請求人」という。）が、仲介の実態を伴わない仲介手数料契約書を作成して、当該金額を販売手数料として損金の額に計上したことについて、重加算税を賦課した原処分の適否が争われた事案である。
（2）審査請求に至る経緯
審査請求に至る経緯は次表のとおりである（以下、平成6年7月1日から平成7年6月30日までの事業年度を「本件事業年度」という。）。
（3）基礎事実
以下の事実は、請求人及び原処分庁の双方に争いがなく、当審判所の調査によってもその事実が認められる。
イ 請求人は、平成6年9月20日、クアラルンプールのL（以下「L社」という。）との間で、同社に対する「商品K」の販売（以下「本件取引」という。）の取引金額を5,700万円とする売買契約書（以下「本件売買契約書」という。）を交わした。
ロ 請求人は、平成6年10月18日、クアラルンプールのM（以下「M社」という。）との間で、本件取引に係る販売手数料として、契約金額を300万円とする仲介契約書（以下「仲介契約書1」という。）を交わした。
ハ 請求人は、平成6年10月24日、仲介契約書1に基づき300万円をシンガポールのN BankのR名義の預金口座（口座番号○○○○）に送金し、仮払金として経理した。
ニ 請求人は、平成7年1月12日、M社との間で、本件取引に係る販売手数料として、契約金額を250万円とする仲介契約書（以下「仲介契約書2」という。）を交わした。
ホ 請求人は、平成7年2月22日付でシンガポールのS（以下「S社」という。）との間で、本件取引について、契約金額を795万円とする仲介契約書（以下「仲介契約書3」といい、仲介契約書1及び仲介契約書3を併せて「本件仲介契約書」という。）を交わした。
ヘ 請求人は、平成7年1月24日、L社のSenior ManagerであるT（以下「T氏」という。）との間で、本件取引について、契約金額を540万円とする仲介契約書（以下「仲介契約書4」という。）を交わした。
ト 請求人は、平成7年3月14日、本件取引に係る売上げ5,700万円を益金の額に計上した。
チ 請求人は、平成7年3月17日、仲介契約書1のM社に対する販売手数料300万円を仮払金から販売手数料に振替えて損金の額に計上し、仲介契約書2のM社に対する販売手数料250万円及び仲介契約書3のS社に対する販売手数料795万円の合計1,045万円を相手科目を未払金とする販売手数料として損金の額に計上した。
リ 請求人は、仲介契約書2の250万円については、平成7年4月26日に225万円、平成11年12月15日に12万5千円、平成12年2月22日に12万5千円の3回に分けてクアラルンプールのN BankのM社名義の口座（口座番号○○○○）に送金し、それぞれ未払金を振替経理した。
ヌ 請求人は、平成7年4月28日、仲介契約書3に基づき741万円をシンガポールのU BankのS社名義の預金口座（口座番号○○○○）に送金し、未払金を振替経理した。
ル 仲介契約書3の契約金額795万円のうち、上記ヌで送金した残金54万円は、平成11年6月30日の請求人の貸借対照表上においても、未払金として計上されている。
ヲ 上記ヘの仲介契約書4に基づく販売手数料について、請求人は、経理処理せず、支払もしていない。
ワ 原処分庁は、請求人が上記チで販売手数料として損金の額に計上した1,345万円のうち仲介契約書1に係る300万円及び仲介契約書3に係るもののうちの540万円の合計額840万円をL社との取引に係る受注工作資金と認めて交際費とし、同額が交際費等の損金不算入額になるとして更正処分した。
2 主張
（1）請求人の主張
請求人は、次のとおり、課税標準たる事実について仮装隠ぺいを行っておらず、原処分は、違法・不当であるから、重加算税の賦課決定処分の取消しを求める。
イ 課税標準額について
重加算税は、国税の課税標準又は税額の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を仮装したところに基づいて賦課されるべきものであるところ、請求人が、L社との本件取引に伴い損金の額に計上したM社に対する販売手数料550万円のうちの300万円及びS社に対する販売手数料795万円のうちの540万円の合計840万円については、本件取引仲介の対価ではないものの、これは、L社から、本件取引の商品代金5,700万円に含めて余計に支払われた預り金をM社及びS社に返金したものにすぎないのであって、同額を売上げと販売手数料にそれぞれ過大に計上したとしても、課税標準額は異ならないから、課税標準たる事実について仮装隠ぺいは存在しない。
（イ）原処分庁は、本件取引の販売代金が4,860万円であることを裏付ける事実は存在しないと主張するが、請求人は、L社との間で、840万円を返金することを条件として、本件売買契約書の金額を5,700万円としたのであるから、商品本来の販売代金が4,860万円であることは明らかであり、L社との間で商品本来の販売代金を明示したと言える。
（ロ）また、返金した840万円は預り金であり、この支払を交際費と認める証拠はない。
なお、原処分庁は、取引先が海外の事業者であるという理由から、取引先である相手方の確認を行わず、請求人の帳簿書類と、請求人の本件取引の担当者であり、当時、請求人の海外営業部長であったW（以下「W部長」という。）の申述のみに基づいて、L社の親会社である○○社の経営幹部（EXECUTIVE DIRECTOR）であるX（以下「X氏」という。）とT氏に840万円が渡ったと認定している。
請求人は、原処分庁の認定と異なる事実を主張するものではないが、原処分庁のこのように不十分な証拠による処分は、事実が異なっている可能性があり、問題である。
ロ 隠ぺい・仮装について
（イ）本件取引において、840万円は預り金の返金であるにもかかわらず、請求人が、販売手数料であるかのような仲介契約書を作成したのは、担当したW部長が、この種の取引の処理に不慣れなため、本件取引に係る支出が高額すぎることについて、上司等に説明する必要があると考えたことによるのであって、脱税の目的によるものではない。
（ロ）また、請求人が、預り金の返金について、販売手数料であるかのような契約書に基づいて経理処理を行い、これによって確定申告を行ったことは、請求人の経理担当者が預り金という処理を思いつかなかったことによるものであって、脱税の故意はなかった。
実際に、請求人は、本件取引の後の同種取引について、本件調査の前から、預り金の受領と返金という経理処理を行っている。
（2）原処分庁の主張
原処分は、次の理由により適法であるから、本件審査請求を棄却するとの裁決を求める。
イ 課税標準額について
（イ）請求人は、L社に対する本件取引の販売代金5,700万円には、840万円の預り金が含まれているから、これを控除した4,860万円が正当な売上金額であると主張するが、これを裏付ける事実は存在せず、請求人が作成している「受注連絡書」においても、また、L社と交わしている「契約書」においても、いずれも本件売上げは5,700万円として認識されており、売上代金に預り金が含まれているとは認められない。
（ロ）そして、M社に対する販売手数料として計上された550万円のうち300万円及びS社に対する販売手数料として計上された795万円のうち540万円の合計額840万円が、租税特別措置法第61条の4《交際費等の損金不算入》第1項に規定する、損金不算入の適用を受ける交際費等である以上、課税標準額は異なることとなる。
ロ 隠ぺい・仮装について
（イ）国税通則法（以下「通則法」という。）第68条《重加算税》第1項は、重加算税の賦課要件として、「納税者がその国税の課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠ぺいし、又は仮装し、その隠ぺいし、又は仮装したところに基づき納税申告書を提出していたとき・・・」と規定している。
請求人は、隠ぺい、仮装の意思は無かった旨主張するが、当該規定は、行為が客観的にみて隠ぺい又は仮装と判断されるものであれば足り、納税者の故意の立証まで要求しているものではないと解されているところであり、請求人の主張には理由がない。
（ロ）請求人は、売上先の関係者からの金銭の要求に応じてなす支払を、正当な販売手数料ではないと認識しているにもかかわらず、仲介業者との間で正当な契約書のほかに仲介契約書1を作成したり、正当な販売手数料の金額に上乗せした金額の仲介契約書3を作成したりと、実績の無い架空の契約書を作成し、あたかも正当な販売手数料であるかのような状況を作出している行為は、事実の仮装であり、上記（イ）の規定に該当すると認められるので、原処分は適法である。
よって請求人の主張には理由がない。
3 判断
（1）課税標準額について
重加算税の賦課決定処分の前提となる課税標準額について、争いがあるので、以下審理する。
イ 認定事実
原処分関係資料及び当審判所の調査によれば、次の事実が認められる。
（イ）W部長は、当審判所に対して、次の答述をした。
A 本件取引成立の経緯について
（A）本件取引は、私が、M社に対して、当社の希望条件として、受注価額から販売手数料を差し引いて、4,500万円残るような条件での購入者を探してほしいと伝えていたところ、M社から、L社が、当社の希望に沿うような条件で機械の購入をしたいと考えているとの連絡を受けたので、具体的な交渉を行うため、平成6年9月に当社で最終商談（以下「本件商談」という。）を行った。
（B）本件商談の出席者は、L社側は、X氏、T氏及び弁護士の3名、M社は社長のY（以下「Y社長」という。）、当社は私である。
（C）本件商談の議事録は、作成されていない。
（D）本件商談において、Y社長より、L社から請求人へ支払われた金額のうちから、840万円をM社の指定する口座へ送金する（以下、この送金を「本件送金」といい、840万円を「本件送金額」という。）ことを条件として、契約金額を5,700万円とする（以下、この条件を「本件条件」という。）というL社の希望が、伝えられた。
なお、本件条件は、本件商談で初めて伝えられたものである。
（E）私は、提示された本件条件に対し、本来は上司に対して相談すべきであると考えたが、時間が経てば取引が成立するかどうか分からないので、自分の判断で、本件条件を了解する旨即答した。
（F）私は、本件条件を断っていたら、本件取引は成立しなかったと思っている。
（G）上記（A）のとおり、私は、当社に4,500万円残るようにとM社へ条件を伝えただけで、L社との間で、商品本来の価額がいくらになるかの話合いは行っていない。
（H）受注価額として具体的に交渉に出てきたのは、本件送金額を返金することを条件として、L社から提示された5,700万円のみであり、他にはない。
（I）当社としては、手元にいくら残るかを基準に考えるので、残った金額を受注価額と認識している。
B 本件取引に伴う仲介契約の締結について
（A）本件送金額のうちの300万円については、販売手数料ではなく、本件条件により上乗せされた名目だけの金額である。
残りの540万円は仲介契約書3の金額の中に含まれているが、社内説明用に、これとは別に、仲介契約書4を作成したものである。
（B）従来から当社の販売代理店であるM社との取引の経緯から、同社への販売手数料の額は、契約金額の5％程度を念頭に置いて取引を進めた。
仲介契約書2の具体的な契約金額が決定したのは、取引が進んでからであったと思うが、金額の算定の方法は記憶にない。
（C）なぜ、M社に対して、仲介契約書1及び2の2通作成したかは記憶にない。
（D）S社は、M社から紹介を受けた会社であり、仲介契約書3は、M社との交渉で決定した。
（E）仲介契約書3の契約金額795万円から、上記（A）の540万円を控除した残りの255万円は、S社に対する現地での機械の備付け費用である。
C 本件仲介契約書に基づき支出された本件送金額の使途について
（A）Y社長より、本件商談後の会食の席で、X氏に300万円、T氏に540万円を渡すことになるという話を聞かされた。
（B）上記（A）の話は、金を受け取るとされる当人が、目の前にいるのだから嘘ではないと思った。
（C）仲介契約書1に基づいて送金した300万円の預金口座名義のRという人物については、全く知らない。
M社から指示されたとおりに処理しただけである。
（ロ）当審判所が原処分関係資料を調査したところ、請求人は、X氏、T氏及び弁護士の3名の名刺を保管しており、上記（イ）のAの（B）のとおり、L社側は、この3名が本件商談に出席したと認められる。
ロ 本件取引の契約金額について
（イ）請求人は、本件売買契約書の5,700万円という金額は、本来の商品代金に取引先に返金する預り金840万円を含んだものであり、売上げを過大に計上したもので、本件取引の真実の契約金額は4,860万円である旨主張する。
そこで審理するに、本件においては、上記イの（イ）のAの（G）のとおり、本件取引に係る商品に定価が存在するわけではなく、交渉により価額が決せられるべきものであるところ、上記イの（イ）のAの（G）及び（H）のとおり、本件取引に係る商品本来の価額について、本件売買契約書以外に当事者間で契約が交わされたこともなく、本件送金額が預り金であることを確認した形跡もなく、5,700万円から本件送金額を差し引いた4,860万円という金額は、W部長が本件取引により、利益がどの程度確保できるかを判断するために、試算した金額にすぎないものと言わざるを得ず、手元に残った金額が商品の販売価額であるとの見解も独自の見解にすぎないから、本件取引の契約金額はあくまでも5,700万円と認めるのが相当である。
そうすると、請求人が上記1の（3）のトのとおり、5,700万円を益金の額に計上したことは正当な処理であり、請求人が主張する預り金として計上すべき金額は存在しないから、この点に関する請求人の主張には理由がない。
（ロ）なお、請求人は、本件取引と同種の取引（以下「別件取引」という。）について、預り金の受領と返金という経理処理を行ったものが存在すると主張し、当審判所に対して別件取引の該当資料（以下「別件資料」という。）を提出するが、別件資料によれば、別件取引と本件取引とは事実関係を異にするものと認められ、これを同列に論ずることはできないから、この点に関する請求人の主張は採用できない。
ハ 本件送金について
（イ）本件送金は、上記1の（3）のハ及びヌのとおり、R名義の預金口座及びS社名義の預金口座あてになされているところ、その後の本件送金額の流れについて審理する。
この点、X氏への300万円については、上記イの（イ）のCの（C）のとおり、W部長は、M社の指示により、同社の口座ではなく、全く知らない預金口座名に送金するよう処理している旨答述しているのであり、また、T氏への540万円については、仲介契約書4が存在する上、W部長は、上記イの（イ）のCの（A）及び（B）のとおり、本件送金額はX氏及びT氏に渡ると聞かされた旨答述しており、その答述は全体として自然で、上記イの（ロ）の名刺や、仲介契約書4にも符合するから、十分信用できるものであるところ、Y社長は、X氏及びT氏の目の前で、当該発言をしたというのであるから、本件送金額は、真実X氏及びT氏に渡ったものと認められる。
これに対し、請求人は、W部長の答述のみでは、真実X氏及びT氏に本件送金額が渡ったのか疑わしい旨主張するが、W部長の答述以外にも、仲介契約書等の証拠が存在する上、W部長の答述によっても、本件送金額が本当はX氏及びT氏に渡っていないのではないかとの疑いをさしはさむべき事情は見当たらず、当審判所の調査によっても上記認定を覆すに足りる証拠は存在しないから、請求人の主張には理由がない。
したがって、本件送金は、R名義の預金口座及びS社名義の預金口座を介在させ、X氏及びT氏に対してなされたものと認められる。
（ロ）そして、X氏及びT氏に渡った金員は、請求人がL社から預かっていた金員の返金とか、M社やS社に対する販売手数料ではなく、請求人とL社との取引成立の見返りとして、L社の関係人個人に支払われた謝礼金というべきもので、まさに交際費の支出に該当するものと認められる。
（ハ）以上のとおり、本件送金額の支出は交際費の支出にあたるところ、租税特別措置法第61条の4第1項の規定により、交際費等の損金不算入額を再計算すると、本件送金額全額が損金不算入となる。
ニ したがって、請求人の本件事業年度の課税標準額は○○○○円となり、請求人の申告に係る課税標準額○○○○円とは840万円の差が存在するから、この点に関する請求人の主張には理由がない。
（2）重加算税の賦課決定処分について
イ 当審判所が調査したところによれば、次の事実が認められる。
（イ）W部長は、当審判所に対して、次の答述をした。
経理のことは、全く分からないので、本件取引について、どういう処理をすれば良いのかということは考えず、単純に、M社やS社に支払われる金額が多額になるので、それを自分が着服するものではなく、本当に相手方に渡るということを明確にするために、実態と異なる契約書を作成してしまった。
（ロ）請求人の経理部長であるZは、当審判所に対して、次の答述をした。
A W部長から、当時の経理部長で私の上司であったV及び私に対して、取引先の希望により、本件取引は、契約金額も販売手数料も高額になっていると口頭で連絡を受けた。
B 販売手数料としては高額だと思ったが、損益に影響がないこと及びほかにどうして良いかも分からなかったことから、最終的にVの判断で名目どおりの処理をした。
ロ ところで、通則法第68条に規定する重加算税は、通則法第65条《過少申告加算税》ないし第67条《不納付加算税》に規定する各種の加算税を課すべき納税義務違反が、事実の隠ぺい又は仮装という不正な方法に基づいて行なわれた場合に、違反者に対して課される行政上の措置であって、故意に納税義務違反を犯したことに対する制裁ではないから、通則法第68条第1項による重加算税を課し得るためには、納税者が故意に課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠ぺいし、又は仮装し、その隠ぺい、仮装行為を原因として過少申告の結果が発生したものであれば足り、それ以上に、申告に際し、納税者において過少申告を行うことの認識を有していることまでを必要とするものではないと解するのが相当である。
ハ これを、本件について見ると、請求人は、本件送金額について、上記2の（1）のイで本件取引仲介の対価ではない旨自認している上、上記（1）のイの（イ）のAの（D）、Bの（A）及びCのW部長の答述からしても、当該支出が、仲介手数料としての実態を有するものではなく、かつ、真実、本件仲介契約書の相手方であるM社やS社へ支払われるものでもなく、最終的には、L社の関係人個人に対して支払われる謝礼金であるとの認識を持ちながら、M社及びS社の名義を利用して虚偽の本件仲介契約書を作成することにより、会計帳簿には、あたかもM社やS社に対する販売手数料を支出したかのように装って損金経理し、その結果、確定申告において、上記（1）のニのとおり、交際費課税を免れたものであり、請求人のこれらの行為は、上記ロの隠ぺい又は仮装の事実に基づいて納税申告書を提出したものと認めるのが相当であるから、この点に関する請求人の主張は採用できない。
ニ 以上のことからすれば、原処分庁が、通則法第68条第1項の規定を適用して、重加算税の賦課決定処分をしたことは適法である。
（3）原処分のその他の部分については、請求人は争わず、当審判所に提出された証拠資料等によっても、これを不相当とする理由は認められない。
