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(平20.6.26、裁決事例集No.75 645頁)
《裁決書（抄）》
1 事実
(1) 事案の概要
本件は、審査請求人(以下「請求人」という。)が、相続により取得した宅地について、被相続人と生計を一にしていた親族の居住の用に供されていた特定居住用宅地等に該当するとして、小規模宅地等についての相続税の課税価格の計算の特例を適用して相続税の申告をしたところ、原処分庁が、請求人は被相続人と生計を一にしていた親族には該当せず、当該宅地に当該特例の適用はないとして相続税の更正処分等をしたのに対し、請求人が同処分等の一部の取消しを求めた事案である。
(2) 審査請求に至る経緯
イ 請求人は、平成17年2月○日(以下「本件相続開始日」という。)に死亡したA(以下「本件被相続人」という。)の共同相続人の一人であり、本件被相続人の相続(以下「本件相続」という。)に係る相続税(以下「本件相続税」という。)の申告書に次表の「申告」欄のとおり記載し、法定申告期限までに原処分庁へ提出した(以下、この申告書を「本件申告書」という。)。
項目
区分 |
課税価格 | 納付すべき税額 | 過少申告加算税の額 | 重加算税の額 |
|---|---|---|---|---|
| 申告 | ○○○○円 | ○○○○円 | ||
| 修正申告等 | ○○○○円 | ○○○○円 | ○○○○円 | |
| 更正処分等 | ○○○○円 | ○○○○円 | ○○○○円 | |
| 異議決定 | ○○○○円 | ○○○○円 | ○○○○円 | |
| 再更正処分等 | ○○○○円 | ○○○○円 | ○○○○円 |
ロ 請求人は、原処分庁所属の調査担当職員(以下「本件調査担当職員」という。)の調査を受け、平成19年6月7日、本件相続税について、上記イの表の「修正申告等」欄のとおり記載した修正申告書を提出した(以下、この修正申告書を「本件修正申告書」という。)。原処分庁は、これに対し、平成19年6月11日付で、上記イの表の「修正申告等」欄のとおりの重加算税の賦課決定処分をした。
ハ 次いで、原処分庁は、平成19年6月27日付で、上記イの表の「更正処分等」欄のとおりの更正処分(以下「本件更正処分」という。)及び過少申告加算税の賦課決定処分をした。
ニ 請求人は、平成19年7月26日、本件更正処分及び上記ハの過少申告加算税の賦課決定処分を不服として異議申立てをしたところ、異議審理庁は、同年10月18日付で、本件更正処分に対する異議申立てについては棄却、当該賦課決定処分については、上記イの表の「異議決定」欄のとおり、その一部を取り消す異議決定をした(以下、この異議決定後の過少申告加算税の賦課決定処分を「本件第一次賦課決定処分」という。)。
ホ 請求人は、平成19年11月16日、異議決定を経た後の本件更正処分及び本件第一次賦課決定処分に不服があるとして審査請求をした。
ヘ その後、原処分庁は、郵便定額貯金の既経過利息が申告もれであること等を理由として、平成19年12月25日付で、上記イの表の「再更正処分等」欄のとおり再更正処分(以下「本件再更正処分」といい、本件更正処分と併せて「本件再更正処分等」という。)及び過少申告加算税の賦課決定処分(以下「本件第二次賦課決定処分」という。)をした。
ト 請求人は、平成20年1月29日、本件再更正処分及び本件第二次賦課決定処分を不服として異議申立てをした。
チ 異議審理庁は、平成20年2月8日、国税通則法(以下「通則法」という。)第90条《他の審査請求に伴うみなす審査請求》第1項の規定に基づき、本件再更正処分及び本件第二次賦課決定処分に係る異議申立書を当審判所に送付したので、同条第3項の規定に基づき、同日審査請求がされたものとみなされた。
そこで、これらの審査請求について併合審理をする。
(3) 関係法令の要旨
租税特別措置法(平成18年法律第10号による改正前のもの。以下「措置法」という。)第69条の4《小規模宅地等についての相続税の課税価格の計算の特例》第1項は、個人が相続により取得した財産のうちに、当該相続の開始の直前において、当該相続に係る被相続人若しくは当該被相続人と生計を一にしていた当該被相続人の親族(以下「被相続人等」という。)の事業の用若しくは居住の用に供されていた宅地等で財務省令で定める建物又は構築物の敷地の用に供されているもの(以下「特例対象宅地等」という。)がある場合には、当該相続により財産を取得した者に係るすべての特例対象宅地等のうち、当該個人が取得をした特例対象宅地等又はその一部でこの項の規定の適用を受けるものとして選択をしたもの(以下「選択特例対象宅地等」という。)については、限度面積要件を満たす場合の当該選択特例対象宅地等(以下「小規模宅地等」という。)に限り、相続税法第11条の2《相続税の課税価格》に規定する相続税の課税価格に算入すべき価額は、特定居住用宅地等である小規模宅地等、特定事業用宅地等である小規模宅地等、国営事業用宅地等である小規模宅地等及び特定同族会社事業用宅地等である小規模宅地等については、これらの小規模宅地等の価額に100分の20を、それ以外の小規模宅地等については、100分の50を乗じて計算した金額とする旨規定している(以下、この規定による特例を「本件特例」という。)。
そして、措置法第69条の4第3項第2号は、特定居住用宅地等とは、被相続人等の居住の用に供されていた宅地等で、当該相続により当該宅地等を取得した個人のうちに、当該被相続人と生計を一にしていた親族であって、相続開始時から申告期限まで引き続き当該宅地等を有し、かつ、相続開始前から申告期限まで引き続き当該宅地等を自己の居住の用に供している者がいる場合の当該宅地等をいう旨規定している。
(4) 基礎事実
以下の事実は、請求人と原処分庁の間に争いがなく、当審判所の調査によってもその事実が認められる。
イ 本件被相続人の共同相続人は、本件被相続人の子である請求人及び同Bの2名である。
ロ 本件申告書及び本件修正申告書には、本件特例の対象として選択した小規模宅地等の明細について、要旨別表1のとおり記載がある。
ハ 原処分庁は、別表1の順号1の宅地(以下「本件宅地」という。)について本件特例の適用を否認し、本件被相続人の居住用宅地である同順号2の宅地177.25
のすべてを本件特例の適用対象(減額割合50％)とし、本件相続に係る相続税の課税価格を計算して本件再更正処分等をした。
ニ 本件被相続人は、昭和61年6月3日、P市長に対し、住所地を本件被相続人が居住する家屋(以下「本件被相続人居宅」という。)の所在地であるP市p町Q2番とし、世帯主を本件被相続人本人とする旨の届出をした。本件相続開始日までの間、当該届出内容は変更されなかった。
ホ 請求人は、昭和62年5月31日、本件被相続人が所有する本件宅地上に家屋(以下「請求人居宅」という。)を新築し、同年6月○日、所有者を請求人として所有権保存の登記を経由した。
ヘ 請求人は、平成9年6月30日、P市長に対し、住所地をP市p町Q1番とし、世帯主を請求人本人とする旨の届出をした。請求人の住民票には、請求人の配偶者が、昭和62年6月7日、P市p町Q2番から転居した旨の記載がある。請求人は、当該届出をした日から審査請求日まで、請求人居宅に引き続き居住していた。
2 争点及び主張
(1) 争点
請求人は、本件特例の適用要件である本件被相続人の「生計を一にしていた」親族に該当するか。
(2) 主張
| 請求人 | 原処分庁 |
|---|---|
| 1 請求人は、次のとおり、本件被相続人の「生計を一にしていた」親族である。 | 1 請求人は、次のとおり、本件被相続人の「生計を一にしていた」親族とは認められない。 |
| (1) 生計とは、「暮らし」、「生活」を意味し、生計が一であるとは費用を負担し合うことだけではない。本件被相続人は死亡する3年前に○○病で入院し、その後一度も本件被相続人居宅に帰ることなく死亡した。本件被相続人は病院のベッドで寝たきりであり、自分で預金を引き出すことも病院の支払もできず、独立して暮らせなかった。 | (1) 本件特例にいう「生計を一にしていた」とは、日常生活の資を共通にしていることと解され、またこれについては社会通念により判断すべきところ、請求人は、本件被相続人と同居しておらず、また、請求人と本件被相続人との間で日常生活のために費用を負担し合う状況にはなかったと認められ、両者が日常生活の資を共通にしていたとは認められない。 |
| (2) そのため、請求人が本件被相続人の預貯金のキャッシュカードを保管し、本件被相続人の口座から出金した現金を請求人の生活費と合算して管理し、請求人と本件被相続人の生活に係るすべての入出金を請求人が決定していた。そして、本件被相続人の入院費もこの合算した生活費から支払っていた。 | (2) また、仮に請求人が本件被相続人の財産を管理していたとしても、そのことと日常生活の資を共通にしていることとは直接的な関係はない。 |
| (3) 請求人は、本件被相続人の入院中、毎日のように植木の面倒、郵便物の確認等、本件被相続人居宅の管理を行っており、生活は一体であった。 | |
| 2 本件調査担当職員は、生計を一でないと判断した基準を明確にせず、平成19年5月10日、生計を一にしていない理由を探すのが税務署の仕事であり、生計を一にしている理由を探すのが納税者の仕事であると請求人に述べていることからすれば、本件再更正処分等は、本来課すべき税であるかどうかの公正な判断が加えられていない徴税ありきの前提で行われた違法な処分である。 | 2 請求人が本件被相続人の「生計を一にしていた」親族に該当しない理由については、平成19年10月18日付の異議決定書に記載したとおりであって、請求人の「判断した基準を明確にしていない」との主張及び「徴税ありきの前提で行われた違法な処分」であるとの主張は失当である。 |
| 3 平成19年5月28日、本件調査担当職員は、請求人と本件被相続人は生計が別であるかどうか分からないと請求人に述べており、これは本件更正処分の理由と反する解釈である。したがって、本件再更正処分等は原処分庁も判断に迷うような法律を適用した違法な処分である。相続税法等に「生計を一にしていた」という用語の定義も準用規定も示されていないことは法の不備であって、法の不備による不利益は課税庁側が負うべきである。 | 3 平成19年5月28日、本件調査担当職員は、請求人に対し、本件宅地は「本件特例の適用対象外」である旨の説明をしており、請求人が主張するような発言をした事実は見当たらないことから、請求人の主張には理由がない。 なお、法令上定義規定が置かれていない文言が使用されている条文が存する場合には、その規定の趣旨目的に照らしてその文言の意味を明らかにするという法令解釈が必要になることはいうまでもなく、「定義規定のない法の不備による不利益は課税庁側が負うべきである」旨の主張は請求人の独自の見解であり、理由がない。 |
| 4 なお、原処分のその他の部分については争わない。 |
3 判断
(1) 認定事実
原処分関係資料及び当審判所の調査の結果によれば、次の事実が認められる。
イ 請求人は、当審判所に対し、要旨次のとおり答述した。
(イ) 請求人は、昭和62年に本件宅地上に請求人居宅を建築して以来、本件被相続人とは別居していた。
(ロ) 請求人は本件被相続人の生活費を負担することはなく、また、本件被相続人が請求人の生活費を負担することもなかった。なお、本件宅地の固定資産税に相当する額は請求人が負担していた。
(ハ) 請求人は、自己の判断で本件被相続人の預貯金の中から同人の入院費を支払っていた。
(ニ) 請求人は、兄のBと相談の上で本件被相続人の預貯金の通帳とカードを保管し、同人の預貯金は請求人の意思で自由に入出金できる状態にあったが、本件被相続人の預貯金は同人の財産であって、勝手に処分したら窃盗になるので、自己の一存で処分したことはない。
ロ 本件被相続人は、平成14年3月9日、C病院に入院後、本件相続開始日までの間、次表のとおり転入院した。
| 入院期間 | 入院先 |
|---|---|
| 平成14年3月9日から同年5月30日まで | C病院 |
| 平成14年5月30日から平成16年6月18日まで | D病院 |
| 平成16年6月18日から同月22日まで | E病院 |
| 平成16年6月22日から平成17年1月15日まで | D病院 |
| 平成17年1月15日から本件相続開始日まで | C病院 |
ハ 本件被相続人の入院に係る本件相続開始日前1年間の入院費の請求金額及び支払日並びに支払金額は、別表2のとおりである。
ニ 本件被相続人名義のF銀行G支店普通預金口座(口座番号○○○○)の本件相続開始日前1年間の出金状況は、別表3のとおりである。
ホ 本件被相続人居宅に係るガス料金、電気料金、水道料金及び電話料金は、本件相続開始日まで、本件被相続人名義の預貯金口座からそれぞれ引き落とされている。
ヘ 本件調査担当職員は、次の各日において、請求人に対し、本件特例の適用に関し、要旨次のとおり説明した。
(イ) 平成19年4月24日
生計を一にしていた親族とは、被相続人と同一の生活共同体に属し、必ずしも同一の家屋内で起居を共にする必要はないが、少なくとも日常生活に係る費用やその他生活の糧を支弁し合うような親族を指すのであって、本件被相続人と請求人においては、生計を別にしていたものと認められる。
(ロ) 平成19年5月10日
「生計を一」の意義について、相続税法及び措置法上の解釈が明確にされていなくとも、所得税法等他の法律で定義された解釈と別異に解釈するのは相当ではない。
(ハ) 平成19年5月28日
請求人が相続した本件宅地は、本件特例の適用対象外である。
(2) 本件再更正処分等について
イ 法令等の解釈
本件特例は、被相続人等の事業の用又は居住の用に供されていた宅地のうち、一定面積以下のいわゆる小規模宅地等は、相続人等の生活基盤の維持のために欠くことのできないものであって、相続人において事業の用又は居住の用を廃してこれを処分することに相当の制約を受けることが通常であることから、相続税の課税上特別の配慮を加えることとしたものであり、このような本件特例の立法趣旨からすれば、本件特例の対象となる居住の用に供されていた宅地等は、被相続人又は被相続人と生計を一にしていた相続人の生活基盤の維持に必要なものに限定すべきであると解される。
そして、本件特例にいう「生計を一にしていた」とは、同一の生活単位に属し、相助けて共同の生活を営み、ないしは日常生活の資を共通にしている場合をいい、「生計」とは、暮らしを立てるための手立てであって、通常、日常生活の経済的側面を指すものと解される。したがって、被相続人と同居していた親族は、明らかにお互いに独立した生活を営んでいると認められる場合を除き、一般に「生計を一にしていた」ものと推認されるが、別居していた親族が「生計を一にしていた」ものとされるためには、その親族が被相続人と日常生活の資を共通にしていたことを要し、その判断は社会通念に照らして個々になされるところ、少なくとも居住費、食費、光熱費その他日常の生活に係る費用の全部又は主要な部分を共通にしていた関係にあったことを要すると解される。
ロ 請求人が本件被相続人の「生計を一にしていた」親族に該当するか否か
上記1の(4)のニないしヘのとおり、本件被相続人の生活の本拠は本件被相続人居宅であり、また、請求人は請求人居宅を建築した後は請求人居宅に居住しており、請求人の答述(上記(1)のイの(イ)及び(ロ))のとおり、請求人と本件被相続人は、請求人居宅を建築した後は別居し、それぞれ独立した生活を営んでいたと認められることから、請求人が本件被相続人と別居してから同人がC病院に入院するまでの間、請求人と本件被相続人が生計を一にしていたと認めることはできない。
そして、本件被相続人は、上記(1)のロのとおり、C病院に入院後は複数の病院を転院しながら入院生活を継続しており、本件相続の開始の直前においても、請求人と本件被相続人は別居していたものと認められるところ、同人に係る入院費の支払状況(別表2)及び同人名義の普通預金口座の出金状況(別表3)に照らせば、請求人の答述(上記(1)のイの(ハ)及び(ニ))のとおり、本件被相続人に係る入院費は同人名義の普通預金口座から出金された金員で支払われたものと推認することができ、また、本件被相続人居宅に係るガス料金等は、上記(1)のホのとおり、同人名義の預貯金口座から引き落とされていることからすれば、請求人と本件被相続人は、本件相続の開始の直前において、日常生活に係る費用の全部又は主要な部分を共通にしている関係にはなく、請求人が本件被相続人の「生計を一にしていた」親族であると認めることはできない。
ハ 請求人の主張について
(イ) 請求人は、生計とは、「暮らし」、「生活」を意味し、生計が一であるとは費用を負担し合うことだけではない旨主張するが、本件特例にいう「生計を一にしていた」とは、同一の生活単位に属し、相助けて共同の生活を営み、日常生活の資を共通にしている場合をいうと解されることは、上記イのとおりである。
また、請求人は、本件被相続人の預貯金のキャッシュカードを保管し、同人の預貯金口座から出金した現金を請求人の生活費と合算して管理し、請求人と本件被相続人の生活に係るすべての入出金を請求人が決定し、本件被相続人の入院費もこの合算した生活費から支払っていたのであるから、生計を一にしていたものである旨主張する。
しかしながら、上記ロのとおり、本件被相続人名義の普通預金口座からの出金は同人の入院費支払のためにされたものと認めるのが相当であり、また、同人の預貯金は同人の財産であって自己の一存で処分したことはない旨の請求人の答述(上記(1)のイの(ニ))からすれば、本件被相続人名義の普通預金口座から出金した現金をいったん請求人手持ちの現金と合わせ、その後に入院費を支払っていたとしても、それをもって日常生活に係る費用の全部又は主要な部分を共通にしている関係にあったと認めることはできない。
さらに、請求人は、本件被相続人の入院中、毎日のように植木の面倒、郵便物の確認等、本件被相続人居宅の管理を行っていたのであるから、生活は一体であった旨主張するが、請求人が主張する事実は、生活の場を別にしている親子間の通常の助け合いであって、必ずしも生計を一にしているかどうかの判断に直接結びつく行為とは認められないから、このことだけをもって請求人が本件被相続人の「生計を一にしていた」親族と認めることはできない。
したがって、これらの点に関する請求人の主張にはいずれも理由がない。
(ロ) その他請求人は、本件調査担当職員は、生計を一にしていないと判断した基準を明確にせず、平成19年5月10日、生計を一にしていない理由を探すのが税務署の仕事であり、生計を一にしている理由を探すのが納税者の仕事であると請求人に述べていることからすれば、本件再更正処分等は、本来課すべき税であるかどうかの公正な判断が加えられていない徴税ありきの前提で行われた違法な処分である旨、また、本件調査担当職員は、平成19年5月28日、請求人と本件被相続人は生計が別であるかどうか分からないと述べており、これは本件更正処分の理由と反する解釈であって、本件再更正処分等は原処分庁も判断に迷うような法律を適用した違法な処分である旨主張する。
しかしながら、別居していた親族の事業の用又は居住の用に供されていた宅地等が本件特例の対象とされるためには、上記イのとおり、別居していた親族が被相続人と日常生活の資を共通にしていたことを要し、その判断は社会通念に照らして個々になされるものであるところ、原処分庁は、上記(1)のヘのとおり、請求人に対し、一貫して、請求人は本件被相続人の「生計を一にしていた」親族に当たらない旨、事実関係に基づいて具体的に説明していることが認められ、当審判所の調査によっても請求人の主張するような事実があったと認定することはできない。
また、仮に請求人が主張するとおりの事実が存在したとしても、本件調査担当職員の説明ぶりによって上記ロの認定の基礎となる事実が否定されるものではなく、判断に影響を与えるものではない。
したがって、この点に関する請求人の主張には理由がない。
(ハ) さらに、請求人は、相続税法等に「生計を一にしていた」という用語の定義も準用規定も示されていないことは法の不備であって、法の不備による不利益は課税庁側が負うべきである旨主張するが、法令の適用に当たっては、当該法令の趣旨に従って解釈し適用すべきであって、「生計を一にしていた」との文言について、相続税法及び措置法に定義又は準用規定がないとしても、当該文言は上記イのとおり解することができ、「生計を一にしていた」親族に該当するか否かについては社会通念に照らして個々に判断できるので、この点に関する請求人の主張には理由がない。
ニ まとめ
上記のとおり、請求人は本件被相続人の「生計を一にしていた」親族とは認められないから、請求人が本件相続により取得した本件宅地について本件特例を適用することはできず、請求人の相続税の課税価格及び納付すべき税額は、いずれも本件再更正処分に係る課税価格及び納付すべき税額と同額になるから、本件再更正処分等はいずれも適法である。
(3) 過少申告加算税の賦課決定処分について
上記(2)のとおり、本件再更正処分等は適法であり、また、本件再更正処分等により納付すべき税額の計算の基礎となった事実が本件再更正処分等前の税額の計算の基礎とされていなかったことについて、通則法第65条《過少申告加算税》第4項に規定する正当な理由があるとは認められないから、同条第1項又は第2項の規定に基づいてされた本件第一次賦課決定処分及び本件第二次賦課決定処分はいずれも適法である。
(4) その他
原処分のその他の部分については、請求人は争わず、当審判所に提出された証拠資料等によっても、これを不相当とする理由は認められない。
